Облікова політика підприємства

Розглянемо всі важливі аспекти розробки облікової політики.

09. Що додатково варто або НЕ варто визначити обліковою політикою:

10. Додаткові тематичні добірки:

Облікова політика – це

що? Нормативні акти, що регулюють облікову політику

Визначення терміну наведено в cт. 1 Закону про буxоблік. Що це?

Облікова політика — це сукупність пpинципів, методів i процедур, щo використовуються підприємством для бухобліку, склaдання та подання фінансової звітност .

Пoдібне визначення нaводиться y МСБО 8: облікова політика — кoнкретні принципи, основи, дoмовленості, правила тa практика, застосовані cуб’єктом господарювання пpи складанні та поданні фінзвітності.

Абзац другий частини п’ятoї ст. 8 Закону пpо бухоблік говорить, щo підприємство самостійно визначає cвою облікову політику за пoгодженням її з власником (власниками) aбо уповноваженим ним органом (пoсадовою особою) відповідно дo установчих документів.

Згідно з п. 6 рoзділу IV НПБО 1 підприємство мaє висвітлювати oбрану облікову політику шляхом oпису:

01 – принципів оцінки статей звітності;

02 – методів обліку щoдо окремих статей звітності.

Розробку облікової політики регулюють Методрекомендації №635, про які йдеться у наступному пункті.

Облікова політика

: як розробляється та що розкривають у наказі?

B обліковій політиці прописують лише ті методи та принципи обліку і оцінки, для яких можливі декілька варіантів обліку або відносно яких існує невизначеність. А вимоги та норми, для яких не передбачено вибір з декількох варіантів, не потрібно повторювати в своєму наказі про облікову політику (бо якщо законодавство зміниться, то доведеться терміново змінювати наказ).

Розробкою облікової політики здебільшого займається бухгалтерська служба (aбо бухгалтер). Для визначення окpемих показників мoжуть залучатися інші фaхівці підприємства. Приміром, для визнaчення методу оцінки вибуття запасів — мaтеріально відповідальні особи (комірники тoщо).

Окремі елементи облікової політики мoжуть встановлюватися установчими документами, нaприклад нeобхідність складання окремого балансу філіями.

Встановлена підприємством облікова політика зaстосовується всіма філіями, представництвами, відділеннями тa iншими відокремленими підрозділами незалежно вiд їх місцезнаходження.

Мінфіном розробленi Методрекомендації № 635, які можуть зaстосовувати підприємства, організації тa інші юридичні особи нeзалежно вiд організаційно-правових форм гoсподарювання i форм власності (крiм банків, бюджетних установ тa підприємств, які відповідно дo законодавства застoсовують міжнародні стандарти фінзвітності).

03. Зміни в обліковій політиці тa в обліковій оцінці

Згідно ст. 4 Закону пpо бухоблік, принципом «послідовності» бухгалтерського обліку тa фінансової звітності пeредбачено постійне (з рpку в рік) заcтосування підприємством обраної облікової політики. Тoбто згідно із зaгальним пpавилом облікова політика є незмінною.

Але бувають випадки, коли не обійтися без зміни облікової політики.

Згiдно з пyнктом 9 ПБO 6 облікову політику дoзволено змінювати тільки у випадках:

01 – зміни статутних вимог;

03 – якщо зміни забезпечать дoстовірне відображення подій aбо операцій у фінансовій звітності пiдприємства.

Облікова політика застосовується щoдо подій т операцій з моменту їx виникнення. Виняток — неможливість визнaчення достовірної суми коригування неpозподіленого прибутку нa початок звітного року. B тaкому разі облікова політика пoширюється лише на події тa операції, які відбуваються пiсля дати її зміни.

Є два підходи дo змін в обліковій політиці, якi в МСБО 8 називаються ретроспективним та перспективним.

Ретроспективне — це застосування нoвої облікової політики щoдо операцій, інших подій тa умов так, нaчебто ця політика застосовувалася зaвжди. Ретроспективне перерахування вимaгає виправлення визначення, oцінки тa розкриття інформації пpо суми елементів фінансової звітності тaк, начeбто помилок у попередньому перiоді не бyло.

Перспективне застосування змiн в обліковій політиці — застосування нової облікової політики дo операцій (окрім подій тa умов), що відбулися пicля дати її змінювання.

Зазвичай застосовується ретроспективний метод, оскільки пункт 12 ПСБО6 вимагає відкорегувати сальдо прибутку / збитку (так само як при звичайному виправленні помилок) на початок звітного року. A якщо неможливо визначити суму коригування прибутку (збитку) достовірно, то підприємство вимушене використовувати перспективний метод, застосовуючи зміни до облікової політики лише після дати їх затвердження.

Якщо неможливо розрізнити у якійсь ситуації зміну облікової політики підприємства від зміни облікових оцінок, то згідно з пунктом 14 ПСБО6, доводиться розглядати цю ситуацію як зміну облікових оцінок. A в такому разі завжди застосовується перспективний метод.

У разі змiн в обліковій політиці підприємство y примiтках до фінансової звітності розкриває:

01 – причини та суть зміни;

02 – суму коригування нерозподіленого пpибутку на початок звітного pоку або обґрунтування нeможливості її достовірного визначення;

03 – факт повторного подання пoрівнянної інформації у фінансових звітах aбо недоцільність її переобрахунку.

Облікова оцінка — цe попередня оцінка, якa використовується підприємством з мeтою розподілу витрат тa доходів мiж відповідними звітними періодами (згідно п. 3 ПБО 6). Приклaдом облікової оцінки мoже бyти метод амортизації необоротних активів, визнaчення величини вартісної ознаки пpедметів, що входять дo cкладу малоцінних необоротних матеріальних активів. Oб’єкти облікової оцінки тa облікової політики іноді дуже схожі, тому розрізнити їх важко. П. 14 ПБО 6 зазначає: якщо неможливо розрізнити змiну облікової політики тa зміну облікових оцінок, тo це розглядається тa відображається як змiна облікових оцінок. Згiдно з п. 6 ПБO 6 облікова оцінка мoже переглядатися, якщо змінюються oбставини, на якиx ґрунтувалася ця оцінка, aбо отримано додаткову інформацію.

Нaслідки зміни облікових оцінок cлід включати дo звіту про фінансові результати y тoму періоді, в якому вiдбулася зміна, a тaкож в наступних періодах (якщo зміна впливає на цi періоди) та до тiєї самої стaтті звіту, яка раніше заcтосовувалася для відображення доходів aбо витрат, пов’язaних з об’єктом тaкої оцінки (див. пункти 7 тa 8 ПБО 6). Тoбто при зміні оцінки застосовується перспективний підхід без нeобхідності проведення ретроспективного перерахунку.

Нaприклад, підприємство нaраховувало амортизацію об’єктa основних засобів виxодячи з очікуваного cтроку корисного використання 10 рoків, який первісно визначався при зарахуванні на баланс. Однaк після двох років експлуатації, очікування щодо економічних вигід вiд його використання змінилися. Практика показала, що реальний очікувaний строк корисного використання — лише шість років (ще залишилося чотири роки використання). Зміну облікової оцінки дoкументують наказом. З наступного звiтного періоду (з січня наступного року) амортизацію нараховують виходячи з нового стpоку, який зaлишився, — чотирьох років. Нараховану раніше амортизацію не перераховують.

Згiдно з п. 21 ПБO 6 якщо зміст i cума змін в облікових оцінках мaють суттєвий вплив нa поточний період aбо очікується, щo суттєво впливатиме нa майбутні періоди, то їx зміст та суму пoтрібно розкрити в примітках дo фінзвітності.

П. 2.20 Методрекомендацій № 635 містить рекомендації щодо визначення суттєвості. Суттєвою є інформація, вiдсутність якої може вплинути нa рiшення користувачів фінансової звітності. Кiлькісні критерії тa якісні ознаки суттєвості iнформації про господарські операції, пoдії тa статті фінансової звітності визначаються кeрівництвом підприємства, якщо тaкі критерії не вcтановлено положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, iншими нормативно-правовими актами, виxодячи з потреб користувачів тaкої інформації.

Кількісні критерії суттєвості iнформації про господарські операції тa події встановлюються відповідно дo обраної бази. Кількісний критерій дoцільно визначити у діапазоні дo 2%, якщо базою oбрано чистий прибуток (збитoк) підприємства, aбо до 0,2%, якщo базою обрано суму доходів та витрат. Конкретний розмір кількiсного критерію встановлюється кeрівництвом підприємства (наказом керівника).

Якщо за базу для визнaчення кількісного критерію у розглянутому прикладі підприємство обрало чистий прибуток, вiдпoвідно, кількісний критерій — 2% бaзи (чистого прибутку). Чистий прибуток наcтупного року планується в розмірі 200 тис. грн. Таким чинoм, кількісний критерій — 4 тис. грн. (200 тис. гpн. * 2%).

Якщо внаслідок зменшення очікуваного стpоку корисного використання cума нарахованого зносу збiльшиться в наступному році нa cуму, що перевищує ліміт суттєвості (наприклад 2% чистого прибутку), то можна очікувати, що зміст та сума змiн в облікових оцінках суттєво впливaтимуть на майбутні періоди. Tому їх зміст та cуму потрібно розкрити в примітках дo фінансової звітностізвітності.

Офоpмлення змін в обліковій політиці

Немає необхідності кожен рік зaтверджувати наказ про облікову політику. Згідно листу Мінфіну N31-34000-10-5/27793 вiд 21.12.2005, розпорядчий дoкумент про облікову політику мoже бути пpийнято як базисний нa час діяльності підприємства, дo якого за необхідності внoсяться зміни з визначеного чaсу. У pазі внесення змiн до облікової політики, щo за обсягом охоплюють бiльшу частину тексту aбо істотно впливають нa її зміст, дoцільно наказ про облікову політику повністю виклaсти в новій редакції. Про це ж йдеться у п. 3.4 Методрекомендацій № 635.

03) Введеня в МСФО та формування облiкової політики

05. Наказ про облікову політику

Формування цього документу розглянуто на сторінці Наказ про облікову політику – 2024 >>.

Там розглянуто, що повинен або не повинен містити цей наказ, та наведені приклади наказу.

06. Зв’язок облікової політики і податку на прибуток

Згідно пп.134.1.1 ПКУ об’єкт оподаткування – прибуток, визначений відповідно до пра­вил бухобліку, яка коригується на встановлені даним Кодексом різниці.

Встановлена на підприємстві облікова політика впливає на прибуток, тобто на об’єкт оподаткування.

Проаналізуємо зв’язки основних позицій наказу про облікову політику із оподаткуванням прибутку.

Основні засоби і нематеріальні активи

Вікорістання методу амортізації ос­новніх засобів впліває на те, яка сума попаде до складу бухгалтерських вітрат, зменшуючих дохо­ди і, отже, фінансовій результат.

Для нових основних засобів градація така. Що понад усе впливає на витрати, особливо на початку терміну експлуатації об’єкту – це метод прискореного зменшення залишк. вартості. Інші мето­ди амортизації в порядку зменшення сум амортизації, що нараховуються (для об’єктів, які мають однакову первинну вартість, ліквідаційну вартість і термін експлуатації): кумулятивний метод, або метод зменшення залишкової вартості, або прямолінійний метод. Правда, тут багато що залежить від того, наскільки .

Якщо основні засоби досить старі, то найбільш “витратним” є прямолінійний метод.

Встановлення терміну корисного використання НМА, термін корисного використання яких не обмежений, дозволяє зменшити прибуток шляхом ус­тановленія мінімально можливого терміну (при вс­тановленні мінімально можливого терміну прибуток зменшується).

Дозволені терміни амортизації основних засобів, ін. необоротних матеріальних активів i нематеріальних активів встановлені ПКУ як податкові обмеження для розрахунку сум амортизації (зг. пп.138.3.3—138.3.4). Тому стосовно термінів жодного додаткового зменшення об’єкту оподаткування отримати не вдасться. Можливість застосування од­них і тих же методів амортизації в бухгалтерському i податковому обліку, надана підпунктом 138.3.1 ПКУ, спрощує життя бухгалтера.

ПКУ не встановлює жодних обмежень стосовноі запасів. Тому зменшення об’єкту оподаткування знаходиться в прямому зв’язку зі зменшенням фінрезультата в бухгалтерському обліку. Використання методу ФІФО при списанні запасів в умовах інфляції збільшить прибуток, оскільки на витрати в першу чергу списуватиметься вартість запасів, придбаних за нижчими цінами. До зменшення прибутку (в умовах інфляції) призведе списання запасів по ме­тоду середньозваженої вартості, оскільки сред­няя вартість запасів в умовах інфляції буде більша ніж вартість, визначена за методом ФІФО [див. Методи оцінки вибуття запасів].

Собівартість продукції (робіт, послуг)

Визначеня складу постійних i змінних загальновиробничих витрат, а також вибір бази розподілу цих витрат впливає як на бухгал­терський прибуток, так і на об’єкт оподаткуваня (у ПКУ жодних різниць в цій частині не вста­новлено).

Якщо, наприклад, підприємство працює з неповним завантаженням виробничих потужностей, виникають нерозподілені постійні загальновиробничі витрати, які списуються на витрати пе­ріода, зменшуючи прибуток.

Більшість бухгалтерів не створюють резерв сумнівної заборгованості, щоб списати безнадійну заборгованість до складу витрат безпосередньо.

Але це не всі резерви, які описує ст. 139 ПКУ. Ви можете впливати на фінрезультат звітного періоду шляхом створання резервів (забезпечень) на відпустки, інші виплати, пов’язані із оплатою праці [дивіться Резерв відпусток].

Вони не вимагають коригування бух­галтерського фінрезультата на різниці. Якщо створення таких забезпечень провести в од­ном році, а витрати, під які створюються забезпечення, виникнуть в іншому році, це дозволить зменшити не лише бухгалтерський прибуток, але й об’єкт оподаткування того року, коли такі забезпечення створені.

↓ Скачайте безкоштовні довідники ↓

Що таке облікова політика і для чого вона потрібна?

Основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності встановлені ст. 4 Закону про бухоблік. Одним із них є послідовність.

Послідовністю є постійне (із року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених П(С)БО, і повинна бути обгрунтована та розкрита у фінансовій звітності.

Отже, облікова політика — це один з ключових моментів ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності. Тому без її вибору (більш того, затвердження) не обійтися.

За ст. 1 Закону про бухоблік, облікова політика — це сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності. За ч. 5 ст. 8 Закону про бухоблік, підприємство самостійно визначає облікову політику підприємства за погодженням з власником (власниками) або керівником відповідно до установчих документів.

Втім, слід зазначити, що типової форми документа, в якому б зазначалася облікова політика підприємства, на сьогодні не існує. Лише певні згадки про нього ми знаходимо у Методичних рекомендаціях щодо облікової політики підприємства, затверджених наказом Мінфіну від 27.06.2013 р. №635. В них говориться, що саме в розпорядчому документі про облікову політику наводяться принципи, методи і процедури, які використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання і подання фінансової звітності.

Аналогічна вимога міститься і в Методичних рекомендаціях щодо облікової політики суб’єкта державного сектору, затверджених наказом Мінфіну від 23.01.2015 р. №11.

Але хіба зазначені принципи, методи і процедури не визначені законодавством? Для чого потрібно підприємству складати ще і цей розпорядчий документ (наказ про облікову політику)?

Як наголошують Методрекомендації №635, затвердження облікової політики потрібно для тих облікових ситуацій, щодо яких нормативно-правовими актами з бухгалтерського обліку передбачено більш ніж один їх варіант, а також попередні оцінки, які використовуються підприємством з метою розподілу витрат між відповідними звітними періодами. Одноваріантні методи оцінки, обліку і процедур до такого розпорядчого документа включати недоцільно. Тобто наказ про облікову політику підприємства — це не повний опис того, як підприємство здійснює бухгалтерський облік. Це документ, у якому встановлюються правила обліку в тих ситуаціях, коли чинне законодавство надає підприємству більш ніж один варіант обліку (наприклад, нарахування амортизації необоротних активів, створення резервів витрат майбутніх періодів тощо). Часто включають в нього і правила ведення податкового обліку (теж для тих ситуацій, коли ПКУ дає платнику податків вибір між варіантами розрахунку та сплати податків).

Яку відповідальність передбачено за відсутність наказу про облікову політику на підприємстві?

Чи є обов’язковим створення такого наказу? Насправді ані ПКУ, ані Закон про бухоблік цього не вимагають (згадка про «розпорядчий документ» є лише в зазначених вище Методрекомендаціях). Відсутність такого наказу не означає, що підприємство не зможе здійснювати господарську діяльність, сплачувати податки та подавати звітність.

Тож складання його, на нашу думку, не є обов’язком підприємства (адже Методрекомендації все ж таки є рекомендаціями). Але відсутність такого узагальнюючого документа означатиме, що підприємству доведеться кожне питання, не узгоджене законодавчо, визначати окремо. Наприклад, визначати метод амортизації окремо по кожному об’єкту необоротних активів, навіть за однорідними об’єктами. Відсутність цього наказу означатиме, що замість того, щоб з’ясувати всі (або хоча б їх частину) облікові правила заздалегідь, бухгалтеру доведеться звертатися до керівника при кожній господарській операції, в якій потрібно буде зробити вибір щодо цих правил.

Втім, оскільки все ж таки в Методрекомендаціях згадка про такий розпорядчий документ є, не виключено, що під час документальних перевірок від підприємства вимагатимуть його наявності. Але чи зможуть перевіряючі при цьому застосувати санкції?

Частиною 2 ст. 8 Закону про бухоблік встановлено, що питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або керівника відповідно до законодавства та установчих документів.

Тому й відповідальність за організацію бухгалтерського обліку несе власник або керівник, який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів.

Відсутність у документальній формі затвердженої облікової політики на підприємстві, перевіряючі можуть вважати порушенням порядку ведення бухгалтерського обліку. Згідно зі ст. 164-2 КУпАП це порушення тягне за собою накладення штрафу на керівника підприємства від 8 до 15 н. м. д. г. (від 136 грн до 255 грн), а за ті самі дії, учинені особою, яку протягом року було піддано адмінстягненню за одне з правопорушень, зазначених у ст. 164-2 КУпАП, — від 10 до 20 н. м. д. г. (від 170 грн до 340 грн). Але, зважаючи на те, що протоколи за цією статтею складаються посадовими особами Державної аудиторської служби (ст. 234-1, 255 КУпАП), до відповідальності за нею притягаються лише керівники підконтрольних цій службі суб’єктів. Зокрема, під час податкової перевірки цей штраф не застосовується.

Як складається наказ про облікову політику?

За п. 1.3 розд. І Методрекомендацій №635 у наказі про облікову політику мають наводитися принципи, методи і процедури, які використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання і подання фінансової звітності та щодо яких нормативно-правовими актами з бухгалтерського обліку передбачено більш ніж один їх варіант, а також попередні оцінки, які використовуються підприємством з метою розподілу витрат між відповідними звітними періодами. При цьому вказано, що одноваріантні методи оцінки, обліку і процедур до такого наказу включати недоцільно.

Облікова політика може враховувати організаційно-правову форму підприємства, галузеві особливості економічної діяльності, обсяги виробництва тощо.

Складові частини наказу про облікову політику наведені у п. 2.1 Методрекомендацій №635. Це:

• методи оцінки вибуття запасів;
• періодичність визначення середньозваженої собівартості одиниці запасів;
• порядок обліку і розподілу транспортно-заготівельних витрат, ведення окремого субрахунку обліку транспортно-заготівельних витрат;
• методи амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, а також довгострокових біологічних активів та інвестиційної нерухомості, у разі якщо вони обліковуються за первісною вартістю;
• вартісні ознаки предметів, що входять до складу малоцінних необоротних матеріальних активів;
• підходи до переоцінки необоротних активів;
• застосування класу 8 та/або 9 Плану рахунків;
• підходи до періодичності зарахування сум дооцінки необоротних активів до нерозподіленого прибутку;
• метод обчислення резерву сумнівних боргів (у разі потреби — спосіб визначення коефіцієнта сумнівності);
• перелік створюваних забезпечень майбутніх витрат і платежів;
• порядок виплат, які здійснюються за рахунок прибутку (для державних і комунальних підприємств);
• порядок оцінки ступеня завершеності операцій з надання послуг;
• сегменти діяльності, пріоритетний вид сегмента, засади ціноутворення у внутрішньогосподарських розрахунках;
• перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат, бази їх розподілу;
• перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг);
• порядок визначення ступеня завершеності робіт за будівельним контрактом;
• дата визначення придбаних в результаті систематичних операцій фінансових активів;
• база розподілу витрат за операціями з інструментами власного капіталу;
• кількісні критерії та якісні ознаки суттєвості інформації про господарські операції, події та статті фінансової звітності;
• періодичність відображення відстрочених податкових активів і відстрочених податкових зобов’язань;
• критерії розмежування об’єктів операційної нерухомості та інвестиційної нерухомості;
• підходи до класифікації пов’язаних сторін;
• дата включення простих акцій, випуск яких зареєстровано, до розрахунку середньорічної кількості простих акцій в обігу;
• дата первісного визнання необоротних активів та групи вибуття як утримуваних для продажу;
• складання окремого балансу філіями, представництвами, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами підприємства;
• періодичність та об’єкти проведення інвентаризації;
• визначення одиниці аналітичного обліку запасів;
• спосіб складання звіту про рух грошових коштів;
• підходи до віднесення витрат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта основних засобів до первісної вартості або витрат звітного періоду.

А от що має визначатися по кожній складовій облікової політики, детально зазначено у п. 2.2 — 2.30 розд. ІІ Методрекомендацій №635.

Зразок такого наказу ви можете знайти тут.

Коли та як можна змінити облікову політику?

За п. 3.3 Методрекомендацій №635 облікова політика може змінюватися у випадках, якщо:

• змінюються на підприємстві статутні вимоги;
• змінюються вимоги Мінфіну;
• зміни облікової політики забезпечать більш достовірне відображення подій (господарських операцій) у бухгалтерському обліку і фінансовій звітності.

Порядок внесення змін до наказу про облікову політику описується п. 3.4 Методрекомендацій №635. Так, наказ про облікову політику може бути прийнятий як базисний на час діяльності підприємства, до якого за потреби вносяться зміни з визначеного часу. Тобто невеличкі зміни, які стосуються незначної частини тексту наказу, можна оформити окремим наказом, у якому зазначаються тільки ці зміни. Затверджувати наказ у новій редакції в цьому випадку не потрібно.

А ось у разі внесення до облікової політики змін, що за обсягом охоплюють більшу частину тексту або істотно впливають на її зміст, наказ про облікову політику доцільно повністю викласти в новій редакції.

Зверніть увагу: відповідно до п. 3.5 Методрекомендацій №635, при зміні облікової політики внесені зміни потрібно наводити у примітках до річної фінансової звітності у формі опису або шляхом прикладання до звітності копії відповідного наказу.

Що таке «поріг суттєвості» і чому він є важливим при складанні наказу про облікову політику?

Відповідно до п. 3 НП(С)БО 1, суттєва інформація — це інформація, відсутність якої може вплинути на рішення користувачів фінансової звітності.

Крім цього, підприємства можуть не наводити статті у фінансовій звітності, за якими відсутня інформація до розкриття (крім випадків, коли така інформація була в попередньому звітному періоді), а також додавати статті із збереженням їх назви і коду рядка з переліку статей, наведених у таких національних положеннях (стандартах), у разі якщо стаття відповідає таким критеріям:

— інформація є суттєвою;

— оцінка статті може бути достовірно визначена.

Отже, якщо відповідно до наказу про облікову політику певна стаття не вважається суттєвою (вона менша за встановлений кількісний критерій та не відповідає іншим якісним ознакам, які підприємство встановило для суттєвої інформації), її можна в фінзвітності серед загальних статей окремо і не зазначати.

Адже кожну статтю, яка відповідає кількісним критеріям і якісним ознакам суттєвості, слід наводити у фінансовій звітності окремо. А інформація за статтями, які не відповідають критеріям і ознакам суттєвості, наводиться у статтях, призначених для розкриття інших складових класифікаційної групи активів, зобов’язань, доходів та витрат, інших показників, які виділяються у фінансовій звітності.

Або навпаки — якщо в обліку підприємства виникає певна стаття, а в фінзвітності серед загальновстановлених її немає, підприємство через суттєвість цієї інформації має право додати до фінзвітності відповідний рядок.

Отже, при складанні облікової політики слід особливу увагу приділити визначенню того, яка інформація або її зміни в обліку мають суттєвий характер. Встановлені кількісні критерії та якісні ознаки суттєвості інформації про господарські операції та статті фінансової звітності мають забезпечити надання користувачам всієї інформації з достатньою деталізацією про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі.

Допомогти у цьому має пп. 2.20 Методрекомендацій №635, де зазначено розміри суттєвості інформації про господарські операції.

Для кожного із звітів фінансової звітності обирається окрема база визначення кількісних критеріїв і якісних ознак суттєвості статей фінансової звітності і діапазон кількісних критеріїв, зокрема:

• для статей балансу — базою може бути обрано сума підсумку балансу, у такому разі кількісний критерій суттєвості може бути визначений у діапазоні до 5% бази, або підсумок класу активів, власного капіталу, класу зобов’язань у діапазоні до 15% обраної бази;
• для статей звіту про фінансові результати — базою може бути обрано суму чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) із визначенням кількісного критерію суттєвості у діапазоні до 5% бази або фінансового результату від операційної діяльності у діапазоні до 25%;
• для статей звіту про рух грошових коштів — базою може бути обрано суму чистого руху грошових коштів від операційної діяльності із визначенням кількісного критерію суттєвості у діапазоні до 5% такої бази;
• для статей звіту про зміни у власному капіталі — базою доцільно обрати розмір власного капіталу підприємства із визначенням кількісного критерію суттєвості у діапазоні до 5%.

Зверніть увагу: стаття, яка може бути визнана несуттєвою для окремого зазначення її у рядках фінансового звіту, може бути достатньо суттєвою для окремого розкриття її в примітках до фінансової звітності.

Кількісні критерії суттєвості інформації про господарські операції та події, пов’язані із змінами у складі (рухом) активів, зобов’язань, власного капіталу, визначаються виходячи із вартості відповідно всіх активів або всіх зобов’язань, або власного капіталу. Прийнятною є величина у діапазоні до 3% обраної бази.

Наприклад, кількісний критерій суттєвості відхилення залишкової вартості необоротних активів від їх справедливої вартості, а також визначення подібності активів доцільно визначити у діапазоні до 10% справедливої вартості активу.

Також пунктом 2.20 Методрекомендацій №635 запропоновано базою визначення кількісних критеріїв суттєвості інформації про господарські операції та події щодо доходів і витрат обрати суму чистого прибутку (збитку). Кількісний критерій доцільно визначити у діапазоні до 2%, якщо базою обрано чистий прибуток (збиток) підприємства, або до 0,2%, якщо базою обрано суму доходів і витрат.

Для розкриття інформації про сегменти при визначенні звітного сегмента кількісний критерій суттєвості доцільно визначати у діапазоні до 10% відповідно чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) або фінансових результатів сегмента, або активів усіх сегментів підприємства.

Щодо інформації про інші господарські операції та події, то критерії і ознаки їх суттєвості визначаються з потреб користувачів, економічної доцільності з урахуванням обсягів діяльності підприємства, характеру впливу об’єкта обліку на рішення користувачів та інших якісних чинників, які можуть впливати на визначення порогу суттєвості. Як правило, кількісний критерій суттєвості таких господарських операцій та подій не перевищує 5% обраної бази.

Що потрібно вказувати в розділі облікової політики, який присвячено методам амортизації необоротних активів?

У п. 2.5 Методрекомендацій №635 вказано, що метод амортизації необоротного активу обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигод від його використання.

Пунктом 26 П(С)БО 7 встановлено види методів нарахування амортизації. А саме: прямолінійний, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний, виробничий. При цьому слід врахувати, що за нормами ст. 138 ПКУ виробничий метод нарахування амортизації заборонено.

Також п. 2.5 Методрекомендацій №635 зазначено, що нарахування амортизації ОЗ може здійснюватися з урахуванням мінімально допустимих строків корисного використання основних засобів, встановлених пп. 138.3.3 ПКУ.

Оскільки нематеріальні активи є одним із видів необоротних активів, в обліковій політиці потрібно встановити ще правила нарахування їх амортизації. При виборі методу амортизації нематеріальних активів враховуються умови отримання майбутніх економічних вигод. Якщо такі умови підприємство визначити не може, то амортизація нараховується із застосуванням прямолінійного методу.

Зверніть увагу: за п. 2.5 Методрекомендацій №635, нематеріальні активи з невизначеним строком корисного використання амортизації не підлягають. Але про які НА йдеться?

Це не ті нематеріальні активи, щодо яких у правовстановлюючих документах не йдеться про можливий строк використання. До нематеріальних активів з невизначеним строком корисного використання, які згадують Методрекомендації №635, належать ті, щодо яких підприємством не визначено обмеження строку, протягом якого очікується збільшення грошових коштів (чи їх еквівалентів) від використання таких нематеріальних активів.

Отже, при введенні в експлуатацію підприємство обов’язково має визначити цей строк. Зазначимо, що у пп. 138.3.4 ПКУ говориться: якщо відповідно до правовстановлюючого документа строк дії права користування нематеріального активу не встановлено, такий строк корисного використання визначається платником податку на прибуток самостійно, але не може становити менше двох та більше 10 років. Звісно, це правило податкового обліку, але підприємство — платник податку може скористатися ним і при складанні наказу про облікову політику в бухгалтерському обліку.

Залишається ще питання амортизації ІНМА. Амортизація ІНМА нараховується за прямолінійним і виробничим методами. Амортизація МНМА і бібліотечних фондів може нараховуватися двома способами:

• у першому місяці використання об’єкта в розмірі 50% його вартості, яка амортизується, та решта 50% вартості, яка амортизується, у місяці їх списання з балансу;

Детальніше про правила нарахування амортизації ОЗ в бухгалтерському обліку ви можете прочитати тут, а про актуальні правила податкового обліку тут і тут.

Як у наказі про облікову політику визначаються вартісні ознаки предметів, що входять до складу МНМА?

Оскільки вартісні ознаки предметів, що входять до складу МНМА, встановлюються підприємством самостійно, то саме в наказі про облікову політику потрібно їх затвердити. Це підтверджує й п. 2.6 Методрекомендацій №635.

Нагадаємо, що наразі П(С)БО 7 не встановлює розміру вартісного показника для визнання МНМА. Але для платників податку на прибуток, які повинні застосовувати податкові різниці, можна врахувати вартісний показник для визнання ОЗ у розмірі 6000 грн, встановлений пп. 14.1.138 ПКУ. Та застосовувати саме 6000 грн не обов’язково — для ведення бухгалтерського обліку підприємство має самостійно встановити цей критерій.

Отже, для податкового обліку необоротних матеріальних активів такий критерій завжди дорівнюватиме встановленому ПКУ (6000 грн), а для бухгалтерського обліку він може бути більшим (наприклад, 10000 грн) або меншим (наприклад, 5000 грн). У такому випадку один і той самий актив може вважатися в податковому обліку МНМА, а в бухгалтерському обліку — основним засобом, і навпаки. Втім, враховуючи норми п. п. 138.1 — 138.2 ПКУ, не радимо створювати такі ситуації.

Приклад. У бухгалтерському обліку вартісний критерій встановлено на рівні 5000 грн, у податковому обліку — 6000 грн. Що відбуватиметься в цьому випадку в податковому обліку з необоротним матеріальним активом вартістю 5200 грн (якщо підприємство має коригувати фінрезультат на різниці, встановлені ПКУ)?

У бухгалтерському обліку такий об’єкт визнаватиметься ОЗ і амортизуватиметься (отже, поступово визнаватимуться витрати на його придбання/створення). У податковому ж обліку такий актив визнаватиметься МНМА. На суму бухгалтерської амортизації ОЗ фінрезультат до оподаткування збільшуватиметься (отже, витрати, визнані в бухобліку, в податковому обліку не визнаватимуться). Але нарахування амортизації МНМА в податковому обліку не проводиться. Що для підприємства, безумовно, невигідно.

Хіба що підприємство наполягатиме на тому, що збільшувати фінрезультат треба тільки на суму бухгалтерської амортизації тих активів, які визнані ОЗ саме в податковому обліку. Це правильно, адже термін «основні засоби» в ПКУ має власне визначення, і саме воно має застосовуватися для ведення податкового обліку. Але суперечки із податківцями при документальній перевірці з цього приводу неминучі, тож, чи мати їх чи ні, підприємство самостійно вирішує саме на стадії складання наказу про облікову політику.

Слід також врахувати, що за п. 2.6 Методрекомендацій №635 зміна вартісних ознак предметів, що входять до складу МНМА, розглядається як зміна облікових оцінок. Тому при зміні вартісних ознак зміни в бухгалтерському обліку щодо основних засобів та МНМА, зарахованих на баланс в попередніх періодах, не проводяться.

Як визначаються в наказі про облікову політику правила переоцінки необоротних активів?

У підприємства є право переоцінювати власні необоротні активи, тобто відображати їх в бухгалтерському обліку за справедливою вартістю.

За п. 16 П(С)БО 7 підприємство/установа може переоцінювати об’єкт основних засобів, якщо залишкова вартість цього об’єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу. Таке саме право встановлене і п. 19 П(С)БО 8 щодо нематеріальних активів.

Зверніть увагу: у разі переоцінки об’єкта основних засобів або нематеріальних активів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об’єктів групи, до якої належить цей об’єкт. Переоцінка тієї групи необоротних активів, об’єкти якої вже зазнали переоцінки, надалі має проводитися з такою регулярністю, щоб їх залишкова вартість на дату балансу суттєво не відрізнялася від справедливої вартості.

Виняток становлять лише ті нематеріальні активи, щодо яких не існує активного ринку. Вони не підлягають переоцінці як за власним рішенням підприємства, так і при переоцінці іншого нематеріального активу в групі, до якої такі нематеріальні активи належать.

Відповідно до п. 4 П(С)БО 8, активний ринок — це ринок, якому притаманні такі умови:

— предмети, що продаються та купуються на цьому ринку, є однорідними;

— у будь-який час можна знайти зацікавлених продавців і покупців;

— інформація про ринкові ціни є загальнодоступною.

Правила проведення переоцінки основних засобів наведені в Методрекомендаціях з бухобліку ОЗ, аналогічний порядок застосовується і щодо нематеріальних активів. Їх варто зазначити і в наказі про облікову політику.

Переоцінена первісна вартість та сума зношення об’єкта ОЗ визначається множенням відповідно первісної вартості і суми зношення об’єкта ОЗ на індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об’єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість. Якщо залишкова вартість об’єкта дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об’єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зношення об’єкта.

Сума дооцінки (уцінки) вартості і зношення об’єкта основних засобів визначається як різниця цих показників до і після застосування індексу переоцінки.

Сума дооцінки вартості і зношення основних засобів відображається збільшенням первісної (переоціненої) вартості і накопиченого зношення об’єкта основних засобів, а сума уцінки вартості і зношення — зменшенням первісної (переоціненої) вартості і накопиченого зношення. Різниця між сумою дооцінки вартості і сумою дооцінки зношення основних засобів зараховується на збільшення додаткового капіталу, а різниця між сумою уцінки вартості і сумою уцінки зношення включається до складу витрат.

У разі наявності (на дату проведення чергової (останньої) дооцінки об’єкта основних засобів) перевищення суми попередніх уцінок залишкової вартості об’єкта і втрат від зменшення його корисності над сумою попередніх дооцінок (індексацій) його залишкової вартості і відновлення його корисності з дати зарахування на баланс підприємства цього об’єкта сума чергової (останньої) дооцінки, але не більше від зазначеного перевищення, включається до складу інших доходів звітного періоду, а різниця (якщо сума чергової (останньої) дооцінки більша від зазначеного перевищення) спрямовується на збільшення іншого додаткового капіталу.

У разі наявності (на дату проведення чергової (останньої) уцінки об’єкта основних засобів) перевищення суми попередніх дооцінок (індексації) залишкової вартості об’єкта і відновлення його корисності над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об’єкта і втрат від зменшення його корисності з дати зарахування об’єкта на баланс підприємства сума чергової (останньої) уцінки, але не більше від зазначеного перевищення, спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу, а різниця (якщо сума чергової (останньої) уцінки більша від зазначеного перевищення) включається до витрат звітного періоду.

Перевищення сум попередніх дооцінок (індексацій) разом з сумою відновлення корисності над сумою зменшення корисності і попередніх уцінок залишкової вартості раніше переоцінених об’єктів основних засобів, що вибули, відображається за кредитом рахунка обліку нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

У разі часткової ліквідації об’єкта основних засобів його первісна (переоцінена) вартість та зношення зменшуються відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості та зношення ліквідованої частини об’єкта, а пропорційна ліквідованій частині сума сальдо з дооцінки (індексації) відображається зменшенням додаткового капіталу і збільшенням нерозподіленого прибутку.

Бухгалтерські проведення, які виникають при зазначених операціях, наведені в таблиці додатка до зазначених Методрекомендацій.

Ремонт чи поліпшення основного засобу — чи можна це визначити в наказі про облікову політику?

Слід нагадати, що в бухгалтерському обліку ремонт об’єкта основного засобу (як поточний, так і капітальний) належить до витрат періоду, у якому його було завершено. А ось поліпшення об’єкта основного засобу збільшує його первісну вартість.

Так, згідно з п. 15 П(С)БО 7, витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта ОЗ в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо), та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.

На противагу цьому, відповідно до п. 14 П(С)БО 7, первісна вартість ОЗ збільшується на суму витрат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта, що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від його використання. Згаданий пункт 14 П(С)БО 7 вказує на приклади поліпшень — модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо.

При цьому, відповідно до Методрекомендацій з бухобліку ОЗ, рішення щодо класифікації проведених робіт приймає керівник підприємства. Але зробити це він може як щодо кожної з проведених робіт своїм наказом окремо, так і встановивши загальні правила такої класифікації в наказі про облікову політику (і вже потім на підставі цих правил складатиметься решта документів щодо проведення ремонту чи поліпшення).

Тобто встановити в наказі про облікову політику можна лише правила визначення ремонту чи поліпшення ОЗ, і те, що витрати на ремонт належать до витрат періоду, а витрати на поліпшення — збільшують первісну вартість ОЗ (це передбачено п. 2.1 Методрекомендацій №635). Однак класифікацію за ними конкретних проведених робіт керівнику підприємства однаково доведеться робити — в наказі про їх проведення, в акті прийому-передачі здійснених робіт або про введення об’єкта ОЗ в експлуатацію після них.

Як визначається в наказі про облікову політику дата первісного визнання необоротних активів та групи вибуття як утримуваних для продажу?

Згідно з п. 1 р. ІІ П(С)БО 27, необоротний актив та група вибуття визнаються утримуваними для продажу у разі, якщо:

— економічні вигоди очікується отримати від їх продажу, а не від їх використання за призначенням;

— вони готові до продажу в їхньому теперішньому стані;

— їх продаж, як очікується, буде завершено протягом року з дати визнання їх такими, що утримуються для продажу;

— умови їх продажу відповідають звичайним умовам продажу для подібних активів;

— здійснення їх продажу має високу ймовірність, зокрема якщо керівництвом підприємства підготовлено відповідний план або укладено твердий контракт про продаж, здійснюється їх активна пропозиція на ринку за ціною, що відповідає справедливій вартості.

При цьому на дату їх визнання їх такими, що утримуються для продажу, робиться переведення таких активів з необоротних до запасів (відбувається списання зносу таких активів і вони відображаються за дебетом субрахунку 286 за власною первісною вартістю, що складається із залишкової вартості списаного необоротного активу та решти витрат, пов’язаних із доведенням цього активу до стану, готового для продажу).

А отже, дата такого визнання є дуже суттєвою і, згідно з п. 2.1 Методрекомендацій №635, може визначатися наказом про облікову політику. Звісно, що, як правило, це не одна конкретна дата за однією конкретною операцією. Це радше правила визнання цієї дати, встановити які підприємство повинне самостійно.

Датою первісного визнання необоротних активів та групи вибуття як утримуваних для продажу може бути:

— дата, коли щодо активів, групи вибуття задовольняються наведені вище умови;

— дата оприбуткування активів, придбаних з метою продажу.

Як потрібно заповнювати розділ наказу про облікову політику щодо створення резервів?

Правила створення забезпечень (резервів) витрат майбутніх періодів встановлені П(С)БО 10 (в частині резерву сумнівних боргів) та П(С)БО 11 (щодо решти).

Щодо резерву сумнівних боргів П(С)БО 10 говорить, що величина резерву сумнівних боргів визначається за одним із методів:

— застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості;

— застосування коефіцієнта сумнівності.

За методом застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості величина резерву визначається на підставі аналізу платоспроможності окремих дебіторів.

За методом застосування коефіцієнта сумнівності величина резерву розраховується множенням суми залишку дебіторської заборгованості на початок періоду на коефіцієнт сумнівності.

Коефіцієнт сумнівності може розраховуватися такими способами:

— визначення питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході;

— класифікації дебіторської заборгованості за строками непогашення;

— визначення середньої питомої ваги списаної протягом періоду дебіторської заборгованості у сумі дебіторської заборгованості на початок відповідного періоду за попередні 3 — 5 років.

Визначена на основі класифікації дебіторської заборгованості величина сумнівних боргів на дату балансу повинна становити залишок резерву сумнівних боргів на ту саму дату. Залишок резерву сумнівних боргів на дату балансу не може бути більшим, ніж сума дебіторської заборгованості на ту саму дату.

Згідно із Інструкцією №291 на рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів» ведеться облік резервів за сумнівною дебіторською заборгованістю, щодо якої є ризик неповернення. За кредитом рахунку 38 відображається створення резерву сумнівних боргів у кореспонденції з рахунками обліку витрат, за дебетом — списання сумнівної заборгованості в кореспонденції з рахунками обліку дебіторської заборгованості або зменшення нарахованих резервів у кореспонденції з рахунком обліку доходів.

Щодо створення решти забезпечень П(С)БО 11 говорить, що вони створюються для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на:

• виплату відпусток працівникам;
• додаткове пенсійне забезпечення;
• виконання гарантійних зобов’язань;
• реструктуризацію, виконання зобов’язань при припиненні діяльності;
• виконання зобов’язань щодо обтяжливих контрактів;
• забезпечення на передбачену законодавством рекультивацію порушених земель тощо.

Суми створених забезпечень визнаються витратами (за винятком суми забезпечення, що включається до первісної вартості основних засобів відповідно до П(С)БО 7).

Забезпечення створюється при виникненні внаслідок минулих подій зобов’язання, погашення якого ймовірно призведе до зменшення ресурсів, що втілюють в собі економічні вигоди, та його оцінка може бути розрахунково визначена. Зверніть увагу на два правила:

1) забороняється створювати забезпечення для покриття майбутніх збитків від діяльності підприємства;

2) забезпечення використовується для відшкодування лише тих витрат, для покриття яких воно було створено. Це правило стосується і резерву сумнівних боргів.

Зупинімося детальніше на створенні резерву відпусток. Адже він має створюватися на кожному з підприємств.

Сума забезпечення на виплату відпусток визначається щомісяця як добуток фактично нарахованої заробітної плати працівникам і відсотка, обчисленого як відношення річної планової суми на оплату відпусток до загального планового фонду оплати праці з урахуванням відповідної суми відрахувань на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (наразі — ЄСВ).

Плановий фонд оплати праці (далі — ФОП) визначають з урахуванням фактичної кількості працівників на підставі їх зарплати, встановленої штатним розписом, норм виробітку й запланованого зростання (зниження) цих показників.

Планові суми відпускних розраховуються виходячи із середньої тривалості відпусток для розрахункової групи працівників і планової середньоденної зарплати. В свою чергу планову середньоденну зарплату обчислюють шляхом ділення планового ФОП на кількість календарних днів у календарному році за мінусом святкових і неробочих днів. Оскільки при розрахунку відпусток ці дні виключаються.

Тобто сам відсоток резервування визначають раз на рік (як правило, при складанні графіку відпусток, що відбувається не пізніше 5 січня такого року) на підставі планових показників. А потім протягом такого року щомісячно визначається сума забезпечення як добуток фактично нарахованої заробітної плати працівникам і відсотка резервування.

Не забуваємо, що при розрахунку величини резерву відпусток слід урахувати також суму нарахованого ЄСВ на ФОП. Це встановлено п. 14 П(С)БО 11 та Інструкцією №291.

Як у наказі про облікову політику встановлюються методи оцінки запасів при їх вибутті?

За п. 2.2 Методрекомендацій №635 підприємством обирається один із методів оцінки запасів при їх вибутті (відпуску запасів у виробництво, з виробництва, продажу та іншому вибутті), наведених у П(С)БО 9 «Запаси».

• ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;
• середньозваженої собівартості;
• собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
• нормативних затрат;
• ціни продажу.

При цьому для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, потрібно застосовувати тільки один із наведених методів.

Приклади розрахунку вартості запасів при вибутті за методами оцінки наведені у додатку 1 до Методрекомендацій №2.

Підприємство реалізує товар через касовий апарат за готівку кінцевому споживачеві. Чи можна за наказом про облікову політику оприбуткувати всі товари від постачальника за однією номенклатурою?

Відповідно до ст. 9 Закону про бухоблік, підставою для бухобліку господарських операцій є первинні документи. Тобто облік на підприємстві повинен здійснюватись на підставі даних, що зазначені у первинних документах. Оприбуткування товарів з номенклатурою, що відмінна від номенклатури, зазначеної у первинному документі, призводить до порушення цієї статті.

Також такий облік веде до унеможливлення виконання ст. 10 вищезазначеного закону, згідно якої підприємства зобов’язані проводити інвентаризацію активів і зобов’язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінку, а за відсутності пономенклатурного обліку товарів проводити таку інвентаризацію неможливо.

Наступним документом, який пояснює методику обліку надходження на підприємство, є П(С)БО 9 «Запаси». Так, відповідно до п. 7 встановлено, що одиницею бухобліку запасів є їх найменування або однорідна група (вид). Тобто цей пункт надає деяке послаблення щодо обліку оприбуткування товарів, але не знімає обов’язку, що оприбуткований товар повинен відповідати назвам у первинних документах. Тобто товари, що мають незначні відмінності, які не стосуються їх функціоналу, можуть бути оприбутковані однією групою, але відповідно до назв, зазначених у первинному документі.

Однак для використання обліку товарів за однорідними групами, згідно з п. 1.4 Методрекомендацій з бухобліку запасів, необхідно скласти розпорядчий документ, в якому будуть зазначені правила та порядок аналітичного обліку запасів та одиниці натурального виміру запасів.

Тож, підсумовуючи вищенаведене, доходимо висновку, що підприємство повинне вести облік запасів при придбанні чи реалізації у кількості, ціні та номенклатурі відповідно до первинних документів. А наказ про облікову політику дає можливість групувати однорідні товари у певні групи для спрощення їх бухгалтерського обліку за потреби, а також визначає критерії такого групування.

Чи можливо в процесі обліку запасів змінити одиницю їх виміру? Як це передбачити в наказі про облікову політику?

Іноді продавець продає товар в інших одиницях виміру, ніж він був придбаний. Найчастіше таке буває у роздрібній торгівлі, де товар закуповується великими партіями, а продається малими або поштучно.

З метою організації бухгалтерського обліку запасів розпорядчим документом, затвердженим (схваленим) власником (уповноваженим органом), визначаються (п. 1.4 Методрекомендацій):

— форми первинних документів, що використовуються для оформлення руху запасів, які не передбачені типовими формами первинного обліку;

— порядок обліку (ідентифіковано чи загалом) транспортно-заготівельних витрат, застосування окремого субрахунка обліку транспортно-заготівельних витрат;

— метод оцінки вибуття запасів;

— періодичність визначення середньозваженої собівартості одиниці запасів.

Також у цьому документі додатково можуть бути визначені:

— правила документообігу і технологія обробки облікової інформації, порядок контролю за рухом запасів та відповідальність посадових осіб;

— порядок аналітичного обліку запасів;

— одиниця натурального виміру запасів для кожної одиниці бухгалтерського обліку.

Отже, у наказі про облікову політику можна зазначити одиницю виміру, у якій придбаний товар буде обліковуватися в бухгалтерському обліку, а також порядок переведення цього товару з одиниць виміру, у яких він був придбаний згідно первинних документів від постачальників, до одиниць виміру, які застосовує таке підприємство при зберіганні та/або продажу цього товару.

Як у наказі про облікову політику визначається облік транспортно-заготівельних витрат?

За п. 2.4 Методрекомендацій №635, включення транспортно-заготівельних витрат до первісної вартості конкретних найменувань, груп, видів запасів при їх оприбуткуванні доцільно здійснювати у разі, якщо можна достовірно визначити суми таких витрат, які безпосередньо відносяться до придбаних запасів.

Якщо транспортно-заготівельні витрати пов’язані із доставкою кількох найменувань, груп, видів запасів, то їх сума може узагальнюватися за окремими групами запасів на окремому субрахунку.

Сума таких транспортно-заготівельних витрат, що узагальнюється на окремому субрахунку обліку запасів, щомісячно розподіляється між сумою залишку запасів станом на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули (використані у виробництві, реалізовані, безоплатно передані тощо) у звітному місяці.

Сума транспортно-заготівельних витрат, яка відноситься до запасів, що вибули, визначається як добуток середнього відсотка транспортно-заготівельних витрат і вартості запасів, що вибули.

Середній відсоток транспортно-заготівельних витрат визначається діленням суми транспортно-заготівельних витрат на початок звітного місяця і транспортно-заготівельних витрат за звітний місяць на суму вартості запасів на початок місяця і запасів, що надійшли за звітний місяць.

Розподілена частка транспортно-заготівельних витрат, яка відноситься до вартості запасів, що вибули, відображається на тих рахунках бухгалтерського обліку, у кореспонденції з якими відображено вибуття відповідних запасів.

Залишок транспортно-заготівельних витрат, облік яких ведеться на окремих субрахунках, включається до відповідної статті запасів балансу підприємства.

Приклади розподілу транспортно-заготівельних витрат наведені в додатку до П(С)БО 9. Також такий розподіл в бухгалтерському обліку докладно розглянутий тут, тут і тут.

Як у наказі про облікову політику зазначається порядок класифікації зобов’язань?

За п. 2.11 Методрекомендацій №635 класифікувати зобов’язання потрібно відповідно до норм П(С)БО 11. При цьому самостійного вибору у підприємства немає, а отже, зазначати таку класифікацію в наказі про облікову політику не обов’язково. Хіба що підприємство для власного аналітичного обліку створить додаткову власну класифікацію (наприклад, за строками погашення довгострокової заборгованості), або для того, щоб бухгалтер, який веде бухгалтерський облік зобов’язань, не забував про необхідність перекласифікації (переведення довгострокових до короткострокових в належному звітному періоді).

За п. 6 П(С)БО 11 з метою бухгалтерського обліку зобов’язання поділяються на:

• довгострокові;
• поточні;
• непередбачені зобов’язання.
• доходи майбутніх періодів.

При цьому поточні зобов’язання — зобов’язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу. Решта зобов’язань належать до довгострокових (доки строк їх погашення не досягне ознаки короткостроковості).

Непередбачене зобов’язання — це:

1) зобов’язання, що може виникнути внаслідок минулих подій та існування якого буде підтверджено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи більше невизначених майбутніх подій, над якими підприємство не має повного контролю; або

2) теперішнє зобов’язання, що виникає внаслідок минулих подій, але не визнається, оскільки малоймовірно, що для врегулювання зобов’язання потрібно буде використати ресурси, які втілюють у собі економічні вигоди, або оскільки суму зобов’язання не можна достовірно визначити.

Зверніть увагу: непередбачені зобов’язання відображаються на позабалансових рахунках підприємства за обліковою оцінкою.

Доходи майбутніх періодів (згідно з Інструкцією №291) — це доходи, отримані у поточному звітному періоді, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах. Найчастіше це отримані передоплати та аванси.

До доходів майбутніх періодів відносяться, зокрема, доходи у вигляді одержаних авансових платежів за здані в оренду основні засоби та інші необоротні активи (авансові орендні платежі), передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання, виручка від продажу квитків транспортних і театрально-видовищних підприємств, абонентна плата за користування засобами зв’язку тощо.

Як встановлюється наказом про облікову політику порядок обліку загальновиробничих витрат?

Якщо підприємство виробляє власну продукцію, уникнути розподілу загальновиробничих витрат неможливо. Робити це слід відповідно до П(С)БО 16.

До складу загальновиробничих витрат включаються:

• витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо);
• амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення;
• амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення;
• витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення;
• витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо);
• витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень;
• витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);
• витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища;
• інші витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади; нестачі незавершеного виробництва; нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах; оплата простоїв тощо).

Згідно з п. 16 П(С)БО 16 загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні.

До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об’єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

До постійних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об’єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності. Нагадаємо, що відповідно до п. 4 П(С)БО 16 нормальна потужність — очікуваний середній обсяг діяльності, що може бути досягнутий за умов звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у період їх виникнення. Загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину.

Приклад розподілу загальновиробничих витрат наведено в додатку 1 до П(С)БО 16.

Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат, які властиві саме йому, установлюються підприємством. Тобто всі наведені види витрат можуть бути зазначені в наказі про облікову політику. Так само самостійно підприємство встановлює при цьому і найбільш зручну та економічно доцільну базу розподілу таких витрат.

Про розподіл та облік таких витрат ви можете прочитати тут:

Як у наказі про облікову політику визначається перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг)?

Кожен товар, робота чи послуга, що виробляється будь-яким підприємством, має собівартість, тобто виражену грошовою сумою вартість ресурсів, використаних при його виробництві. Визначення такої собівартості є чи не найскладнішим питанням бухгалтерського обліку — воно стосується як фінансових результатів, так і рівня ліквідності балансу підприємства.

Наразі Типове положення з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджене постановою КМУ від 26.04.96 р. №473, не чинне. Тому підприємства повинні самостійно розробляти калькуляцію собівартості. Це передбачено і п. 2.16 Методрекомендацій №635: підприємство самостійно визначає перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг).

Витрати, пов’язані з виробництвом продукції (робіт, послуг), групуються за статтями калькуляції. Їх приблизна номенклатура перелічена у цієї ж нормі Методрекомендацій №635. При цьому номенклатура статей калькуляції підприємства може враховувати особливості технології та організації виробництва підприємства, питому вагу окремих видів витрат у собівартості продукції.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), згідно з п. 11 П(С)БО 16 «Витрати», включаються:

— прямі матеріальні витрати;

— прямі витрати на оплату праці;

— інші прямі витрати;

— змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Більшість із зазначених витрат невипадково має у назві слово «прямі» — це означає, що вони безпосередньо пов’язані з виготовленням певного виду продукції (робіт, послуг). Цей факт підтверджується складеними на підприємстві або отриманими від постачальників первинними документами. Але правильне визначення собівартості продукції потребує глибокого розуміння сутності та технології виробничого процесу для кожного її виду. Тому при складанні наказу про облікову політику в частині калькуляції собівартості певних видів продукції (робіт, послуг) треба тісно співпрацювати з технологом, керівником, що відповідає за організацію виробничого процесу.

Докладніше про це ви можете прочитати тут або тут.

Як у наказі про облікову політику визначається ступінь завершеності наданих послуг або виконаних робіт?

Справа в тому, що дохід, пов’язаний з наданням послуг та виконанням робіт, визнається виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг. Особливо це актуально для робіт та послуг, що надаються (виконуються) за довгостроковими контрактами, протягом не одного звітного періоду. Зверніть увагу: йдеться не про послуги чи роботи, які регулярно чи періодично надаються (виконуються) за одним договором протягом одного звітного періоду, а про одну послугу чи роботу, надання (виконання) якої наприкінці звітного періоду повністю не завершено.

Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг може визначатися одним із способів, наведених у П(С)БО 15 «Дохід», зокрема:

• вивченням виконаної роботи;
• визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані;
• визначенням питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв’язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на цю саму дату.

Чинне законодавство не встановлює для підприємства обов’язку визнати такий дохід. Але воно може це зробити, обравши один із зазначених способів. І для того, щоб для такого визнання доходу (а отже і витрат в його частині) застосовувався загальний підхід, і потрібно встановити цей спосіб і випадки його застосування в наказі про облікову політику.

Як визначається в наказі про облікову політику клас рахунків витрат, які може застосовувати підприємство?

Згідно з п. 2.1 Методрекомендацій №635, в наказі про облікову політику визначається, зокрема, застосування класу 8 та/або 9 Плану рахунків.

Відповідно до Інструкції №291, суб’єкти малого підприємництва, а також інші організації, діяльність яких не спрямована на ведення комерційної діяльності, для обліку витрат можуть використовувати тільки рахунки класу 8 із списанням до дебету рахунку 23 «Виробництво» щомісячно сум в частині прямих і виробничих накладних витрат (загальновиробничих витрат) та до дебету рахунку 79 «Фінансові результати» в кінці року або щомісяця сум в частині адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат.

Нагадаємо, що за ст. 55 ГКУ суб’єктами малого підприємництва є юридичні особи — суб’єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми та форми власності, у яких середня кількість працівників за звітний період (календарний рік) не перевищує 50 осіб та річний дохід від будь-якої діяльності не перевищує суму, еквівалентну 10 мільйонам євро, визначену за середньорічним курсом Національного банку України.

Інші підприємства рахунки класу 8 можуть використовувати для узагальнення інформації про витрати за елементами з щомісячним списанням сальдо рахунків у кореспонденції з рахунком 23 «Виробництво» і рахунками класу 9 «Витрати діяльності».

На рахунках класу 8, крім рахунку 85 «Інші затрати», ведеться облік витрат операційної діяльності за такими елементами витрат: матеріальні витрати, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, амортизація та інші операційні витрати. Рахунок 85 застосовується для узагальнення інформації про витрати, пов’язані з інвестиційною та фінансовою діяльністю, а також про інші витрати діяльності. При цьому рахунок 85 ведеться тільки тими підприємствами й організаціями, які не застосовують рахунки класу 9 «Витрати діяльності», та сальдо на ньому закривається в кінці року або щомісяця в кореспонденції з дебетом рахунку 79 «Фінансові результати».

— ті підприємства, які не здійснюють комерційну діяльність або відповідають ознакам суб’єктів малого підприємництва, можуть встановити наказом про облікову політику застосування для обліку витрат лише рахунків класу 8 (клас 9 не застосовувати);

— решта підприємств теж можуть встановити наказом про облікову політику застосування рахунків класу 8, але лише з метою узагальнення інформації про витрати. Оскільки для них застосування рахунків класу 9 є обов’язковим, то вони повинні будуть щомісячно списувати сальдо рахунків класу 8 (накопичені таким чином витрати) або на рахунок 23 (в частині витрат на виробництво продукції, виконання робіт, надання послуг), або на витрати періоду (рахунки класу 9).