Методи визначення собівартості і методика обчислення собівартості сільськогосподарської продукції

Визначення собівартості різних видів продукції (робіт, послуг) ґрунтується на загальних для планування й обліку принципах і знаходить своє відображення в єдності об’єктів калькуляції, статей витрат і методики їх розподілу. В плануванні й обліку розраховуються та використовуються в економічній роботі такі показники собівартості:

• • собівартість усієї продукції;
• • собівартість одиниці продукції;
• • витрати на одну грошову одиницю вартості продукції.

Собівартість одиниці продукції визначають діленням собівартості всієї продукції відповідного виду на її обсяг у натуральному вигляді, а витрати на одну грошову одиницю продукції – відношенням собівартості всієї продукції до її обсягу у вартісному виразі.

Собівартість одиниці продукції визначається за допомогою певних методів, їх вибір залежить від особливостей технології та організації виробництва, характеру продукції, що виробляється. В агропромисловому виробництві використовують такі методи.

1. Пряме віднесення витрат на відповідні види продукції. Застосовується в тих галузях, в яких одержують лише один вид однорідної продукції. Собівартість одиниці продукції при цьому визначають діленням суми понесених витрат на даному об’єкті планування й обліку на загальний обсяг її виробництва (робіт, послуг).

У сільському господарстві так визначається собівартість 1 ц зеленої маси, а також собівартість одиниці робіт і послуг допоміжних та обслуговуючих виробництв: 10 ткм, 1 кВт/год, 1 м3 води. На переробних підприємствах цей метод застосовують в однопродуктових виробництвах, в яких не отримують зворотних відходів чи супутньої продукції, наприклад, виробництво цукру-рафінаду.

2. Вилучення із загальної суми витрат побічної продукції, зворотних відходів, супутньої продукції, вираженої у грошовій формі. При цьому в рослинництві побічна продукція (солома, гичка, стебла кукурудзи, корзинки соняшнику та ін.) оцінюється за нормативною собівартістю, що розраховується по кожному підприємству.

У тваринництві гній також оцінюється за нормативною собівартістю, а такі види побічної продукції, як вовна-лінька, пух, перо, роги, міражні яйця та інше оцінюються за цінами можливої реалізації (використання). У переробній промисловості застосовують різні методичні підходи до грошової оцінки зворотних відходів і супутньої продукції – за цінами можливої реалізації, як обумовлена частка вартості сировини та ін. Залишок витрат, що дорівнює різниці між загальною сумою витрат і вартісною оцінкою зворотних відходів, супутньої та побічної продукції, відносять на одержаний обсяг основної продукції.

• 3. Розподіл витрат між видами продукції пропорційно кількісному значенню однієї з головних ознак, спільної для всіх видів одержаної продукції. Такою ознакою може бути, наприклад, вміст повноцінного зерна в цих видах продукції, вміст поживних речовин тощо.
• 4. Коефіцієнтний метод застосовується тоді, коли в діяльності відповідного виду одержують більше ніж один вид продукції з наступним визначенням собівартості кожного з них. Витрати між цими видами продукції розподіляються пропорційно їх питомій вазі в загальному обсязі умовної продукції. Її розраховують шляхом переведення з допомогою прийнятих коефіцієнтів усіх видів продукції в основну. Цим методом визначають, наприклад, собівартість продукції вівчарства, собівартість м’яса різних категорій в м’ясопереробних підприємствах.
• 5. Пропорційний метод базується на розподілі витрат між окремими видами продукції пропорційно до вартості продукції, оціненої за реалізаційними цінами. Так визначається собівартість овочів, льону, конопель та ін.
• 6. Комбінований метод включає два або більше розглянутих вище методів. Наприклад, при визначенні собівартості насінницького зерна в спеціалізованих насінницьких господарствах застосовується метод виключення вартості побічної продукції (соломи) у поєднанні з пропорційним, коли залишок витрат розподіляють за різними класами зерна пропорційно до його вартості.

Визначення собівартості сільськогосподарської продукції здійснюється відповідно до Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств (2001 р.) [1] .

Визначення собівартості продукції рослинництва. З-поміж продукції основних галузей аграрних підприємств визначення собівартості починають саме з продукції рослинництва, оскільки вона значною мірою споживається тваринництвом. Об’єктами визначення собівартості в рослинництві є різні види продукції, які одержують від кожної сільськогосподарської культури.

Крім того, визначають собівартість незавершеного виробництва, що складається з собівартості сільськогосподарських робіт і вартості спожитих ресурсів для виробництва продукції рослинництва, які виконані (понесені) в поточному році під урожай майбутнього року.

Продукція рослинництва після збирання транспортується і відповідним чином доробляється (висушується, очищується, сортується тощо). З огляду на це виникає необхідність визначення витрат, які повинні бути включені до виробничої собівартості продукції [2] .

Відповідно до існуючого положення зерно і насіння соняшнику калькулюють за принципом франко-тік (франко-місце зберігання). При цьому в собівартість зерна включають витрати на доробку продукції. Сіно і солому калькулюють за франко-місцем зберігання, силос – франко-силосною спорудою, включаючи витрати на виробництво зеленої маси і на силосування, зелений корм – франко- місцем споживання, коренеплоди, картопля – за франко-місцем зберігання.

У товарному зерновому виробництві розраховується собівартість 1 ц зерна, зерновідходів і нормативна собівартість 1 ц соломи. Розглянемо такий приклад.

У підприємстві одержано 18,0 тис. ц зерна озимої пшениці, 1350 ц використовуваних зерновідходів з концентрацією зерна 40 % і 17,5 тис. ц соломи. Загальна сума витрат на одержання цієї продукції становить 1080 тис. грн. Нормативна собівартість 1 ц соломи, визначена розрахунковим способом за технологічними картами, становить 4,8 грн, до складу якої включають витрати на транспортування, скиртування, пресування (здійснюється не завжди) [3] .

Собівартість 1 ц зерна і зерновідходів визначають у такій послідовності. Спочатку розраховують нормативну собівартість усього обсягу одержаної соломи: 17,5 • 4,8 = 84 тис. грн. Потім зменшують загальну суму витрат на нормативну собівартість соломи: 1080 – 84 = 996 тис. грн.

Далі визначають вагу повноцінного зерна:

18 000 + 1350 • 0,4 = 18 000 + 540 = 18 540 ц,

а також частку повноцінного зерна в зерновідходах у загальному обсязі повноцінного зерна: (540 : 18 540) • 100 = 2,9 %.

Звідси собівартість одержаного зерна і зерновідходів становитиме:

Таким чином, собівартість 1 ц зерна і зерновідходів у нашому прикладі становить:

Наведена методика може набути помітних змін у разі, коли застосовують більш сучасну технологію збирання зернових колосових, якою не передбачене накопичення соломи в бункері і наступне її складування. Натомість комбайном здійснюється її подрібнення і рівномірне розсівання по зібраній площі з метою одержання з неї органічного добрива. За такої технології нормативна собівартість соломи не визначається, тому обчислюється лише собівартість 1 ц зерна і 1 ц зерновідходів.

У товарному буряківництві визначають собівартість 1 ц коренів методом вилучення із загальної суми витрат нормативної собівартості гички. Залишкову суму витрат ділять на одержаний обсяг коренів і одержують собівартість 1 ц основної продукції.

Треба мати на увазі, що технологією збирання може бути передбачене подрібнення гички з наступним її приорюванням. Тоді усі витрати зразу відносять на одержані коренеплоди. В насіннєвому буряківництві розраховують собівартість 1 ц насіння.

Для визначення собівартості 1 ц насіння соняшнику потрібно загальну суму витрат на вирощування і збирання цієї культури зменшити на нормативну собівартість соняшникових кошиків і одержаний результат поділити на фізичну масу насіння після доробки (доочистки).

Особливістю визначення собівартості 1 ц картоплі є те, що від загальної суми витрат на її вирощування та збирання віднімається вартість нестандартної картоплі, яка згодована худобі, в оцінці за собівартістю кормових буряків з урахуванням поживності.

Собівартість продукції окремих овочевих культур визначають окремо по культурах відкритого і закритого ґрунту. При цьому в неспеціалізованому овочівництві відкритого ґрунту загальні витрати зменшують на нормативну собівартість гички і потім розподіляють залишкову їх суму за окремими овочевими культурами пропорційно до виручки від реалізації основної продукції цих культур.

Визначення собівартості продукції тваринництва. Об’єктами визначення собівартості в тваринництві є основні види продукції. Зокрема, у скотарстві визначають собівартість молока, приплоду, приросту живої маси молодняку всіх вікових груп і дорослої худоби на відгодівлі, а також їхньої живої маси; у птахівництві – яєць, приросту живої маси і живої маси за відповідними віковими групами кожного виду птиці, у рибництві – собівартість мальків, цьоголіток, риби однорічного віку і товарної риби.

Собівартість молока і приплоду визначають так. Спочатку розраховують собівартість одного кормо-дня в молочному скотарстві діленням усієї суми витрат по цій галузі на кількість кормо-днів (середньорічна кількість корів множиться на 365).

Нормативно вважають, що собівартість однієї голови приплоду становить 60 кормо-днів. Множенням одержаного приплоду на 60 кормо-днів і на собівартість одного кормо-дня визначають суму витрат, яку відносять на приплід. Загальна сума витрат по молочному скотарству зменшується на витрати, які віднесені на приплід, і на загальну нормативну собівартість гною [4] , яку розраховують множенням планової собівартості 1 т цієї побічної продукції на її загальний обсяг, одержаний протягом звітного року. Залишок витрат відносять на молоко. Діленням цих витрат на обсяг одержаного молока визначають собівартість 1 ц цього виду продукції.

По молодняку великої рогатої худоби і худоби на відгодівлі визначають собівартість 1 ц живої маси і 1 ц її приросту. Щоб розрахувати приріст живої маси, необхідно до живої маси тварин на кінець року додати живу масу вибулого (облікового) за рік поголів’я (включаючи загиблих тварин) і від одержаного результату відняти живу масу поголів’я худоби на початок року, живу масу поголів’я, що надійшло протягом року, і живу масу приплоду.

Собівартість 1 ц приросту живої маси визначають методом вилучення із загальної суми витрат вартості побічної продукції (гною). До фактичної собівартості приросту живої маси за відповідними видами і групами тварин включають втрати від загибелі молодняку і дорослої худоби на відгодівлі, за винятком втрат, що відшкодовуються за рахунок винних осіб, і тих, які сталися внаслідок епізоотії та стихійного лиха.

Загальна сума витрат для визначення собівартості 1 ц живої маси обчислюється сумою початкової балансової вартості тварин на початок року, вартості тварин, переведених на вирощування і відгодівлю протягом року (в обліку – мінус вартість загиблих тварин за обліковою оцінкою на початок року), вартості одержаного приплоду і фактичних витрат звітного року (без вартості побічної продукції), віднесених на приріст живої маси тварин. Одержану суму ділять на живу масу поголів’я, що калькулюють. Вона дорівнює живій масі тварин на кінець року плюс жива маса вибулих протягом року тварин (в обліку – без маси загиблих тварин).

Собівартість 1 ц живої маси худоби є важливим економічним показником, оскільки на його основі визначається собівартість тварин, що реалізуються підприємством, здійснюється грошова оцінка молодняку, який переводиться в основне стадо, і собівартість тварин, що залишилися на кінець року.

У свинарстві в спеціалізованих підприємствах визначають собівартість приросту живої маси за такими віковими групами свинопоголів’я, як основне стадо (приріст живої маси поросят до 2-місячного віку), поросята двох-чотирьох місяців, поросята старші за чотири місяці, свині на відгодівлі.

В яєчному птахівництві визначають собівартість 1 тис. шт. яєць. Для цього із загальної суми витрат по стаду віднімають вартість побічної продукції (послід, пух, перо) з подальшим віднесенням залишкової суми витрат на одержану основну продукцію. По молодняку птиці, як і в яєчному птахівництві, розраховують собівартість 1 ц живої маси, вилучаючи з усіх витрат вартість побічної продукції. В інкубаційному виробництві визначають собівартість добового курчати.

У тваринництві для поглибленого аналізу ефективності галузі визначають ще й собівартість одного кормо-дня і 1 ц кормових одиниць.

• [1] Наказ Міністерства аграрної політики України № 132 від 18 травня 2001 р.
• [2] Виробничу собівартість сільськогосподарської продукції визначають до межі франко-місце зберігання. Це означає, шо всі наступні витрати, пов’язані з підготовкою до реалізації продукції, її транспортуванням, відносять до витрат на збут.
• [3] За сучасних технологій збирання зернових колосових і кукурудзи нерідко здійснюється подрібнення комбайнами соломи, кукурудзиння і розстилання подрібненої маси на зібраній площі як органічне добриво. Згаданими Методичними рекомендаціями щодо калькулювання собівартості продукції не передбачається визначення собівартості цієї побічної продукції, отже, загальні витрати не зменшуються на її нормативну собівартість. За цих умов доцільно було б обраховувати вихід органічних добрив з такої продукції з подальшим зменшенням загальних виробничих витрат на визначену за спеціальною методикою їх вартість.
• [4] До нормативної собівартості гною включають вартість підстилки, витрати на прибирання, амортизацію гноєсховища.

Способи калькулювання собівартості одиниці продукції

Залежно від галузевих особливостей технології та організації виробництва підприємства використовують різні способи розподілу витрат на виробництво між окремими видами продукції, а отже, і способи калькулювання собівартості.

Усього Методрекомендації № 373 виділяють 7 способів обчислення собівартості об’єкта калькулювання та одиниці продукції. Вони наведені на рис. 6.1.

Розглянемо кожен зі способів детально.

1. Спосіб прямого розрахунку. Цей спосіб застосовують у тому випадку, коли об’єкти обліку витрат збігаються з об’єктом калькулювання. Його суть полягає в тому, що собівартість продукції загалом визначають на основі прямого обліку витрат, а собівартість одиниці розраховують шляхом ділення загальної величини витрат за цією продукцією на її кількість.

Спосіб прямого розрахунку найпростіший і водночас найбільш достовірний. Його доречно застосовувати у виробництвах, де випускають вироби одного виду або декілька виробів, якщо технічно можливо вести облік витрат за кожним видом виробів окремо.

2. Нормативний спосіб. Цей спосіб є складовою частиною нормативного методу обліку витрат і калькулювання собівартості продукції (про нього ми говорили в підрозділі 5.2 на с. 29). Тому, щоб мати можливість його застосовувати, на підприємстві необхідно:

1) затвердити норми та нормативи;

2) скласти калькуляцію нормативної собівартості одиниці продукції;

3) вести достовірне документування та облік відхилень від чинних норм та нормативів.

Порядок калькулювання собівартості одиниці продукції залежить від того, яким чином підприємство обліковує витрати на виробництво: за одним видом продукції чи за групами однорідних виробів.

Якщо підприємство здійснює облік витрат за одним видом продукції, то собівартість одиниці розраховують як суму її нормативної собівартості та результату від ділення виявлених відхилень від норм та змін норм на кількість виготовлених виробів. У вигляді формули розрахунок собівартості одиниці продукції виглядає так:

де СФ_од — фактична собівартість одиниці продукції;

СН_од — нормативна собівартість одиниці продукції;

ВН — величина відхилень від чинних норм;

ЗН — величина змін чинних норм;

К — кількість виготовлених виробів.

Якщо ж облік витрат на виробництво ведуть за групами однорідних виробів, то для складання звітної калькуляції одиниці продукції розраховують індекси відхилень від норм і змін норм. Їх обчислюють у зведеній відомості як відношення загальної суми відхилень і змін за групою однорідних виробів до їх нормативної собівартості за кожною статтею калькуляції. Фактичну собівартість одиниці продукції, у свою чергу, визначають шляхом додавання до її нормативної собівартості відхилень від норм і змін норм, визначених відповідно до розрахованих індексів.

Індексний розподіл відхилень від норм і змін норм є правомірним, оскільки індекси мають однаковий стосунок до всіх виробів, що входять до однорідної групи.

3. Спосіб підсумовування витрат. При використанні цього способу фактичну собівартість об’єкта калькулювання або одиниці продукції визначають шляхом підсумовування витрат за окремими частинами виробу або процесами технологічного циклу його виготовлення в розрізі калькуляційних статей і ділення отриманих сум на фактичну кількість випущеної продукції.

Цей спосіб є пріоритетним для виробництв, де облік витрат і калькулювання собівартості продукції ведуть попередільним (попроцесним) методом (див. підрозділ 5.4 на с. 34).

4. Коефіцієнтний спосіб. Цей спосіб застосовують у разі одночасного виробництва декількох видів виробів, пряме віднесення витрат на які неможливе. Найраціональніше його використовувати у виробництвах пов’язаних продуктів, коли в одному технологічному циклі одночасно отримують декілька видів продукції, і при цьому супутня продукція відсутня.

Коефіцієнтним способом розраховують, наприклад, собівартість окремих марок чавуну, сталі, видів прокату в металургійній промисловості, деяких продуктів та фракцій коксу в коксохімічній промисловості, продукції в харчовій і хімічній промисловості.

Порядок застосування цього способу передбачає визначення коефіцієнтів розподілу

Зведений облік витрат при коефіцієнтному способі організовують за групою однорідних виробів, а витрати всередині груп розподіляють на окремі види продуктів за допомогою економічно обґрунтованих коефіцієнтів.

Розрахунки за цим способом зводяться до того, що всі продукти відповідно до коефіцієнтів розподілу переводять в умовні одиниці, після чого визначають їх собівартість, а потім калькулюють собівартість одиниці кожного продукту.

Коефіцієнт розподілу можна визначити декількома способами, а саме виходячи з:

— норм виходу окремих продуктів з одиниці сировини;

— питомої ваги корисної речовини;

— співвідношення витрат на обробку;

— фізико-хімічних властивостей отриманої продукції.

Який із цих варіантів найбільш прийнятний і сприятиме достовірному розподілу витрат між продуктами, кожне підприємство вирішує самостійно.

Майте на увазі: коефіцієнти розподілу витрат для кожного виду продуктів розраховують щодо базового продукту.

Наведемо приклад визначення коефіцієнта виходячи з фізико-хімічних властивостей отриманих продуктів, наприклад, температури кипіння:

* Коефіцієнт розподілу витрат базового продукту дорівнює 1.

Зверніть увагу: достовірність калькулювання за цим способом залежить насамперед від достовірності співвідношення окремих коефіцієнтів.

5. Пропорційний спосіб. Цей спосіб підійде як для комплексних, так і для спеціалізованих виробництв, у яких виготовляють одночасно декілька видів продукції.

При пропорційному способі собівартість сукупного випуску розподіляють між видами продукції пропорційно якійсь обраній базі розподілу, а собівартість одиниці продукції розраховують за кожним видом прямим способом.

Що може слугувати базою розподілу

Витрати можуть розподілятися пропорційно плановій або нормативній собівартості, рідше — пропорційно оптовим цінам, фізичній вазі, основній заробітній платі виробничих робітників, верстато-годинам тощо. При цьому визначають відповідні індекси. Наприклад, індекс розподілу пропорційно фізичній вазі кожного окремого продукту в загальному випуску розраховують так:

Собівартість одиниці продукції при цьому способі калькулювання можна визначати загалом за продуктом або з обчисленням витрат за кожною статтею калькуляції.

6. Спосіб виключення витрат на супутню продукцію. В основі цього способу лежить поділ продуктів, що отримуються в комплексному виробництві**, на основні та супутні. Щоб визначити собівартість основної продукції, на супутні продукти калькуляцію не складають, а витрати за цими продуктами за заздалегідь установленими розрахунковими цінами виключають із загальних витрат.

** Комплексним вважають виробництво, у якому в єдиному технологічному процесі (у єдиному агрегаті — печі, реакторі) з одного виду сировини одночасно виготовляють декілька видів продукції, що мають різну споживну цінність, а отже, і різні ціни.

Спосіб виключення витрат на супутню продукцію поширений у виробництвах, де один продукт є чітко вираженим основним, а всі інші — супутніми, що мають незначну питому вагу. Це часто трапляється в хімічній, нафтопереробній, харчовій промисловості, чорній і кольоровій металургії тощо.

При калькулюванні продуктів, отриманих у комплексних виробництвах, вартість супутньої продукції виключають з підсумкової собівартості виробництва всього комплексу продуктів, а величину витрат, що залишилася після цього, вважають витратами на основний (цільовий) продукт.

При застосуванні цього способу виробничу собівартість основного продукту визначають таким чином:

Зверніть увагу: цей спосіб доцільно застосовувати в тих випадках, коли можна чітко визначити основну та супутню продукцію і коли вартість супутньої продукції щодо загальної суми витрат незначна.

Нагадаємо, що відповідно до п. 11 П(С)БО 16 вартість супутньої продукції визначають за:

1) справедливою вартістю — при її реалізації на сторону;

2) ціною можливого використання — при її використанні на підприємстві.

Детальніше про оцінку супутньої продукції див. у підрозділі 4.3 на с. 20.

Якщо питома вага супутньої продукції в загальній сумі витрат велика, слід використовувати коефіцієнтний або пропорційний спосіб.

7. Комбінований спосіб. Цей спосіб є комбінацією декількох інших способів, розглянутих вище. Його застосовують у випадках, коли використання кожного з таких способів окремо неможливе або не забезпечує обґрунтованого обчислення собівартості.

Комбінований спосіб доречно застосовувати у виробництвах, де виготовляють декілька видів основної та супутньої продукції.

Виробничу собівартість певного виду продукції при використанні цього способу розраховують за таким алгоритмом:

1) визначають вартість супутньої продукції в порядку, передбаченому в способі виключення витрат (див. вище);

2) визначають загальну суму витрат на основну продукцію шляхом зменшення загальної виробничої собівартості процесу на вартість супутньої продукції;

3) розподіляють виробничу собівартість між основними видами продукції з використанням економічно обґрунтованих індексів, порядок установлення яких передбачений у пропорційному способі розподілу витрат (див. с. 39):

Ви ознайомилися з можливими способами калькулювання собівартості одиниці продукції. Тепер оберіть з них той, який найбільше відповідає специфіці виробничого процесу вашого підприємства, і використовуйте його при калькулюванні собівартості. Але зауважте: обраний спосіб розподілу витрат має бути постійним.

висновки

• Виділяють 7 способів обчислення собівартості об’єкта калькулювання та одиниці продукції: спосіб прямого розрахунку, спосіб підсумовування витрат, спосіб виключення витрат на супутню продукцію, нормативний, коефіцієнтний, пропорційний і комбінований способи.
• Найбільш достовірний спосіб обчислення собівартості об’єкта калькулювання та одиниці продукції — спосіб прямого розрахунку. Його доречно застосовувати у виробництвах, де випускають вироби одного виду або декілька виробів, якщо технічно можливо вести облік витрат за кожним видом виробів окремо.
• Спосіб підсумовування витрат є пріоритетним для виробництв, у яких при обліку витрат застосовують попередільний (попроцесний) метод.
• Якщо питома вага супутньої продукції в загальній сумі витрат суттєва, слід використовувати коефіцієнтний або пропорційний спосіб.
• Комбінований спосіб калькулювання застосовують у випадках, коли використання кожного із шести інших способів окремо неможливе або не забезпечує обґрунтованого обчислення собівартості.
• Обраний підприємством спосіб розподілу витрат має бути постійним.